综合例题一:
甲公司和乙公司采用的会计政策和会计期间相同,甲公司和乙公司2014年至2015年有关长期股权投资及其内部交易或事项如下:
资料一:2014年度资料
①1月1日,甲公司以银行存款18 400万元自非关联方购入乙公司80%有表决权的股份.交易前,甲公司不持有乙公司的股份且与乙公司不存在关联方关系;交易后,甲公司取得乙公司的控制权.乙公司当日可辨认净资产的账面价值为23 000万元,其中股本6 000万元,资本公积4 800万元、盈余公积1 200万元、未分配利润11 000万元;各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值均相同.
②3月10日,甲公司向乙公司销售A产品一批,售价为2 000万元,生产成本为1 400万元.至当年年末,乙公司已向集团外销售A产品的60%.剩余部分形成年末存货,其可变现净值为600万元,计提了存货跌价准备200万元;甲公司应收款项2 000万元尚未收回,计提坏账准备100万元.
③7月1日,甲公司将其一项专利权以1 200万元的价格转让给乙公司,款项于当日收存银行.甲公司该专利权的原价为1 000万元,预计使用年限为10年、残值为零,采用年限平均法进行摊销,至转让时已摊销5年.乙公司取得该专利权后作为管理用无形资产核算,预计尚可使用5年,残值为零.采用年限平均法进行摊销.
④乙公司当年实现的净利润为6 000万元,提取法定盈余公积600万元,向股东分配现金股利3000万元;因持有的可供出售金融资产公允价值上升计入当期其他综合收益的金额为400万元.
资料二:2015年度资料
2015年度,甲公司与乙公司之间未发生内部购销交易.至2015年12月31日,乙公司上年自甲公司购入的A产品剩余部分全都向集团外售出;乙公司支付了上年所欠甲公司货款2000万元.
假定不考虑增值税、所得税等相关税费及其他因素.
要求:
(1)编制甲公司2014年12月31日合并乙公司财务报表时按照权益法调整长期股权投资的调整分录以及该项投资直接相关的(含甲公司内部投资收益)抵消分录.
(2)编制甲公司2014年12月31日合并乙公司财务报表时与内部购销交易相关的抵消分录.(不要求编制与合并现金流量表相关的抵消分录)
(3)编制甲公司2015年12月31日合并乙公司财务报表时与内部购销交易相关的抵消分录.(不要求编制与合并现金流量表相关的抵消分录)
【解析】
(1)合并财务报表中按照权益法调整,取得投资当年应确认的投资收益=6000×80%=4800(万元);
借:长期股权投资4800
贷:投资收益4800
应确认的其他综合收益=400×80%=320(万元);
借:长期股权投资320
贷:其他综合收益320
分配现金股利调整减少长期股权投资
=3000×80%=2400(万元).
借:投资收益2400
贷:长期股权投资2400
调整后长期股权投资的账面价值
=18400+4800-2400+320=21120(万元)
抵消长期股权投资和子公司所有者权益:
借:股本6000
资本公积4800
其他综合收益400
盈余公积1800
未分配利润——年末13400(11000+6000-600-3000)
贷:长期股权投资21120
少数股东权益5280
借:投资收益4800
少数股东损益1200
未分配利润——年初11000
贷:提取盈余公积600
对所有者(或股东)的分配3000
未分配利润——年末13400
(2)2014年12月31日内部购销交易相关的抵消分录:
借:营业收入2000
贷:营业成本2000
借:营业成本240
贷:存货240
借:存货200
贷:资产减值损失200
借:应付账款2000
贷:应收账款2000
借:应收账款100
贷:资产减值损失100
借:营业外收入700
贷:无形资产700
借:无形资产70(700/5×6/12)
贷:管理费用70
(3)2015年12月31日内部购销交易相关的抵消分录:
借:未分配利润——年初240
贷:营业成本240
借:存货200
贷:未分配利润——年初200
借:营业成本200
贷:存货200
借:应收账款100
贷:未分配利润——年初100
借:资产减值损失100
贷:应收账款100
借:未分配利润——年初700
贷:无形资产700
借:无形资产70
贷:未分配利润——年初70
借:无形资产140(700/5)
贷:管理费用140
经典例题二
甲公司和A公司适用的所得税税率均为25%.甲公司与A公司2016年度有关资料如下:
（1）甲公司2016年1月1日发行股票10 000万股取得A公司70%的股权,并能够对A公司实施控制.甲公司普通股股票每股面值为1元,发行日每股市价为2.95元,甲公司另支付发行费用500万元.甲公司对A公司投资前所有者权益总额为900 000万元,其中股本为300 000万元,资本公积为490 000万元,其他综合收益10 000万元,盈余公积为10 000万元,未分配利润为90 000万元.
（2）A公司在购买日股东权益总额为32 000万元,其中股本为20 000万元,资本公积为8 000万元、盈余公积为1 200万元、未分配利润为2 800万元.A公司购买日应收账款账面价值为3 920万元、公允价值为3 820万元;存货的账面价值为20 000万元、公允价值为21 100万元;固定资产账面价值为18 000万元、公允价值为21 000万元.除上述资产外,A公司购买日其他可辨认资产、负债的公允价值与账面价值相等.购买日股东权益公允价值总额为36 000万元.
（3）甲公司2015年实现净利润为80 000万元,向股东分配现金股利20 000万元,可供出售金融资产公允价值上升增加其他综合收益600万元（考虑所得税后）,无其他所有者权益变动.
（4）A公司2016年全年实现净利润10 500万元,向股东分配现金股利4 500万元,计提盈余公积2 000万元,可供出售金融资产公允价值上升增加其他综合收益1 000万元（考虑所得税后）,无其他所有者权益变动.截至2016年12月31日,应收账款按购买日评估确认的金额收回,评估确认的坏账已核销;购买日发生评估增值的存货,当年已全部实现对外销售;购买日固定资产原价评估增值系公司用办公楼增值,该办公楼采用的折旧方法为年限平均法,该办公楼剩余折旧年限为20年,预计净残值为0.
（5）假定甲公司和A公司在合并前不存在关联方关系,不考虑内部交易.
要求:
（1）编制甲公司取得A公司70%股权投资的会计分录.
（2）编制购买日在合并工作底稿中调整A公司资产、负债的分录.
（3）计算购买日合并商誉和购买日少数股东权益.
（4）编制购买日抵销分录.
（5）编制2016年12月31日合并报表中有关调整分录和抵销分录.
（6）计算2016年12月31日合并报表中股本、资本公积和其他综合收益的金额.
【解析】
（1）
借:长期股权投资—A公司29 500（2.95×10 000）
贷:股本10 000
资本公积——股本溢价19 500
借:资本公积——股本溢价500
贷:银行存款500
（2）
借:存货1 100（21 100-20 000）
固定资产3 000（21 000-18 000）
贷:应收账款100（3 920-3 820）
资本公积4 000
借:资本公积1 000
递延所得税资产25（100×25%）
贷:递延所得税负债1 025（4 100×25%）
（3）甲公司合并成本=2.95×10 000=29 500（万元）,A公司调整后的股东权益总额=32 000+4 000-1 000=35 000（万元）,合并商誉=29 500-35 000×70%=5 000（万元）,少数股东权益=35 000×30%=10 500（万元）.
(4)借:股本20 000
资本公积（8 000+4 000-1 000）11 000
盈余公积1 200
未分配利润2 800
商誉5 000
贷:长期股权投资—A公司29 500
少数股东权益10 500
（5）①对A公司财务报表项目进行调整
借:存货1 100
固定资产3 000
贷:应收账款100
资本公积4 000
借:资本公积1 000
递延所得税资产25
贷:递延所得税负债1 025
借:营业成本1 100
贷:存货1 100
借:递延所得税负债275
贷:所得税费用275（1 100×25%）
借:管理费用（3 000÷20）150
贷:固定资产150
借:递延所得税负债（150×25%）37.5
贷:所得税费用37.5
借:应收账款100
贷:资产减值损失100
借:所得税费用25
贷:递延所得税资产25
②长期股权投资由成本法改为权益法.
A公司调整后本年净利润=10 500+应收账款调整（100-25）-存货调整（1 100-275）-固定资产调整（150-37.5）=9 637.5（万元）,权益法下甲公司对A公司投资的投资收益=9 637.5×70%=6 746.25（万元）.
借:长期股权投资6 746.25
贷:投资收益6 746.25
借:投资收益3 150（4 500×70%）
贷:长期股权投资3 150
借:长期股权投资700（1 000×70%）
贷:其他综合收益700
③编制2016年12月31日抵销分录.
A公司调整后本年年末未分配利润=2 800（年初）+9 637.5-2 000（提取盈余公积）-4 500（分派股利）=5 937.5（万元）
权益法下甲公司对A公司长期股权投资本年年末余额=29 500+6 746.25+700-4 500（分派股利）×70%=33 796.25（万元）
少数股东损益=9 637.5×30%=2 891.25（万元）
少数股东权益的年末余额
=35 000×30%+2 891.25+1 000×30%-4 500×30%
=12 341.25（万元）
借:股本20 000
资本公积11 000（8 000+4 000-1 000）
其他综合收益1 000
盈余公积3 200（1 200+2 000）
未分配利润5 937.5
商誉5 000
贷:长期股权投资33 796.25
少数股东权益12 341.25
借:投资收益6 746.25
少数股东损益2 891.25
未分配利润—年初2 800
贷:提取盈余公积2 000
对所有者（或股东）的分配4 500
未分配利润——年末5 937.5
（6）
①股本=300 000+10 000=310 000（万元）.
②资本公积=490 000+（19 500-500）=509 000（万元）.
③其他综合收益=10 000+600+700=11 300（万元）.
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